环境资源会计核算问题探讨

 
【关 键 字】 环境资源  会计计量  账户体系
【摘    要】 环境资源是一种特别的资源形式,我国目前关于环境资源会计的核算还很不规范.本文首先对环境资源进行了重新的认识,然后从两个不同视角阐述了加强环境资源核算的重要意义,并以此为基础建立了环境资源会计核算的账户体系,接着从三个维度描述了目前我国环境资源会计核算存在的问题,并提出了完善我国环境资源会计核算的措施,最后指出构建我国的环境资源会计核算体系具有一定的现实意义.
1 环境资源的含义
 
我们一般将环境定义为对某个计划产生作用或某项活动产生影响的多种内外因素的总和.众所周知,这里所提到的内外因素包括了自然环境因素和人文环境因素,也就是通常所说的自然环境问题和人文环境问题.
 
从狭义的角度来看,环境资源是由影响人类生存乃至发展的各种自然因素组成,像水、土地、空气、矿藏、草原等.客观的说,对环境资源做出如上的定义,是片面的.因此,换个角度,依据资源的来源和取得方式不同,我们可以将环境资源合理的划分成两个部分,即自然环境资源和人工环境资源.自然环境资源即狭义的环境资源,也叫做自然资源;自然资源以外经过人工改造的,如人造草场、森林,人工湖泊等,我们称作人工环境资源,又叫做人工资源.
 
2 加强环境资源核算工作的重要意义
 
2.1 从经济学的角度分析
 
首先需要明确的是我国环境资源的所有权和使用权的归属问题,那些生产资源产品的企业仅仅拥有资源的使用权,并无所有权,而所有权紧紧的握在国家的手中.我们需要认清一种趋势——环境资源正在由以往计划经济体制下国家向企业的无偿划拨转变到有偿使用,这是社会主义市场经济体制日益完善带来的影响,也是为了更好更快的实现会计国际化的要求.
 
我国目前流行的会计核算中,仍然将环境资产抛弃在环境资源会计核算系统之外,把环境资产仅仅作为递耗资产在会计账簿上进行记录,这必然会导致一连串的问题,比如不能准确地核算企业的总资产,不能真实地反映资源产品的成本等等.另外,间接成本的问题不容忽视.显然,消耗自然资源给生态环境带来了不良的影响,这种影响量化为生态环境资源价值的减少,而减少的这部分价值应当转接到资源产品的成本上,构成一种间接成本.如果这种间接成本无法可靠地计量,就会导致生产资源产品的企业不能够将消耗的环境资源的价值全部转接到其对应的资源产品中,环境资源价值的减少也就无法得到补偿,毫不夸张的说,这最终将使我国市场经济体制无法健康的发展,无法良好的运行.
 
2.2 从完善会计本身核算职能的角度分析
 
众所周知,自然资源是环境资源极其重要的构成部分,从资源是否可再生的角度可以将它们划分为可再生的自然资源和不可再生的自然资源.可再生资源有土地资源,水资源等,不可再生资源包括矿石,化石燃料等.从环境资源会计核算的角度分析,对于可再生资源,当资源的使用率小于资源的再生能力和自然增长率时,虽然这种资源的总体存量不会有所下降,但是对于企业来说,这是一个机会成本的负担,因为企业对这部分资源的耗用占用了其在别的地方的使用价值,显然,这种机会成本应当全面转入资源产品的成本中,使其成为产品成本的一部分.当资源的使用率超过资源的再生能力和自然增长率时,它就类似于不可再生资源,随着不断的开采,挖掘和使用而渐渐耗用殆尽,这些资源的价值也随之减少.综上来说,它们同样应当转入至资源产品的成本中,组成产品成本最重要的部分之一.
 
从以上两个角度进行了较为全面地分析,不论环境资产也好,环境资源成本也罢,它们作为会计核算的重中之重,必须能够得到全面准确的记录和反映,也就是说,把环境资源纳进会计核算系统已经毋庸置疑.
 
3 环境资源会计核算体系
 
3.1 环境资产
 
环境资产是指企业由于过去的、与环境相关的经营交易或各项事项形成的,由企业拥有或控制的,预期会给企业带来经济利益流入的资源,并且该资源能以货币或者实物等可靠的计量.“环境资产”账户用以反映企业环境资产增减变动的情况.“环境资产”账户的结构如图1所示.
 
图1 “环境资产”账户的结构
 
3.2 环境资产累计折耗
 
类似于固定资产的“累计折旧”账户,对于环境资产,我们也应该单独设置“环境资产累计折耗”账户.“环境资产累计折耗”账户用以核算企业在一定会计期间内应计提的环境资产的折耗额.“环境资产累计折耗”账户的结构如图2所示.
 
图2 “环境资产累计折耗”账户的结构
 
3.3 人工培育资产
 
类似于“在建工程”账户,当一个企业自主研发一项新的环境资产往往要经历一段较长的时间,连续跨越多个会计期间,在整个研发过程中,有不断的投入需要核算,只有独立核算才能避免在按照初始成本入账后不能随意调整账面价值的情况发生.因此,我们需要设置“人工培育资产”账户.“人工培育资产”账户用以归集企业在整个环境资产自主研发期间所发生的耗费.“人工培育资产”账户的结构如图3所示.
 
图3 “人工培育资产”账户的结构人工培育资产
 
3.4 环境负债
 
环境负债是指企业过去的、与环境相关的交易或者事项给生态环境造成破坏或影响,预期会导致经济利益流出企业的现时义务,能以货币或者实物可靠的计量.“环境负债”账户用以反映企业在过去经济活动中产生的需以资产或者劳务偿付的债务.“环境负债”账户的结构如图4所示.
 
图4 “环境负债”账户的结构环境负债
 
3.5 环境资源成本
 
环境资源的成本除了能以价值确认的物化劳动和活劳动的补偿,也应该包括对环境资源消耗和生态环境破坏的补偿.“环境资源成本”账户用以核算企业在环境资源取得过程中的耗费情况.“环境资源成本”账户的结构如图5所示.
 
图5 “环境资源成本”账户的结构环境资源成本
 
此外,企业还可以根据自身和实际情况的需要增设相应的环境资源损益类科目,或者在现有的损益类一级科目下分设环境资源二级明细科目,从而进行更加准确的会计核算.
 
4 环境资源会计核算存在的问题
 
4.1 会计计量属性的选择单一
 
目前在对环境资源会计计量属性的选择上主要还是采用历史成本计量.历史成本是以业务或者事项发生时的实际成本作为入账价值,对于已经明确发生能够可靠计量的环境资源的损益,用历史成本无可厚非;但对于很多取得时没有交易价格的环境资源,历史成本并不能够全面且合理的计量,从而导致会计信息的不翔实.
 
4.2 会计计量单位的认识不足
 
目前对环境资源会计计量单位的选择偏向于货币计量,不重视非货币计量,这可能与会计界一直以来几乎认定货币计量是会计计量的唯一尺度有关.但是,一些特殊的、复杂的环境资源难以用货币计量,也就无法入账,最终导致相关会计信息的不完善.
 
4.3 会计计量方法的选择困难
 
目前对环境资源会计计量方法的选择还比较困难.虽然经济学里面的一些理论方法值得借鉴,但是还很难在会计核算体系中合理利用,而且缺乏在企业中的推广.即使部分企业根据自身情况选择了一些计量方法,但其可靠性还值得商榷.
 
5 完善环境资源会计核算的措施
 
5.1 环境资源会计计量属性的选择
 
会计领域中的计量属性反映的是会计要素金额的确定基础,主要有五种,分别是历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值.考虑到环境资源区域分异性、稀缺性、公共商品性等特点,在进行会计计量属性的选择时,一方面要根据具体的环境资源对象具体分析,另一方面除了在传统的五种会计计量属性之间选择外,还可以采用边际成本、替代成本、机会成本等环境资源会计计量中特有的计量属性进行更加科学合理的计量.
 
5.2 环境资源会计计量单位的采用
 
不同的学科,可以选择不同的计量单位.对会计学科来说,货币是其最主要的计量单位.货币在数量如此之多的计量单位中被最终确定,其一是因为它具有较强的综合性和概括能力;其二是因为货币计量单位存在于商品经济社会,在商品经济社会,货币作为商品的一般等价物,是衡量一切商品价值的共同尺度,而传统会计一直以来反映的就是以交换为基础的商品活动,由此传统会计达成一个共识,即货币计量是会计本身固有的属性.但是,环境资源既拥有商品特性又不局限于商品特性,所以,环境资源会计计量单位的选择不能仅仅局限于货币计量,而要结合会计学、环境经济学等多学科.
 
5.3 环境资源会计计量方法的使用
 
首先要明确环境资源的会计计量是会计学、环境经济学等多学科的复杂的交叉研究领域,对绝大多数会计从业人员来说,如果其没有很强的统计学的相关专业知识和环境学方面的工作经验,就很难胜任这项工作.目前环境资源会计计量的方法大多还是借鉴于环境经济学的相关研究,如替代市场法、直接市场法、调查评价法和假想市场法等等,都是环境经济学的相关理论.但是,这些理论都还处在经济学的价值评价层面上,这是不争的事实.所以,会计学应该交叉结合环境经济学、统计学等学科的计量手段,找到适合会计计量的方法.需要注意的是,当在企业推广这些计量方法时,最好在外部专业的评估机构和专业的评估人员的协助下来完成环境资源会计计量的工作,以保证会计信息的客观性.
 
总的来看,构建一个既符合我国基本国情又能体现我国会计自身特色的环境资源会计核算体系具有很强的现实意义,而环境资源会计计量是环境资源会计核算体系的核心,也是其难点所在,我们也清楚地意识到目前有关环境资源会计计量的研究才刚刚步入正轨,未来的路还很长,但是,随着研究的逐步深入,我们最终必然会豁然开朗.
 
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Discussion on Problems of Accounting Environmental Resources
 
GUO Wei
 
(Anhui University of Finance & Economics, Bengbu 233030)
 
Abstract:Environmental resources are very unique resource, however, our current environmental resources accounting is quite less standard. This article starts by re-understanding environmental resources, then the significance of strengthening environmental resources accounting is illustrated from two different perspectives, on this foundation account system for environmental resources accounting is established, then the problems with current environmental resources accounting are descried from three different dimensions. Finally it is concluded that establishing our environmental resources accounting system has some realistic meaning.
 
Key words:Environmental resources; Accounting measurement; The account system
 
收稿日期:2016-11-21 作者简介:郭伟(1997-),安徽庐江人,在读本科生,研究方向:会计学、财务管理.
 
【作者机构】 安徽财经大学
【来    源】 《阴山学刊(自然科学版)》 2017年第2期P116-118页

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